A importância da contabilidade na interpretação da legislação tributária

Por Fabio Rodrigues de Oliveira 

Introdução

Não há dúvidas da importância da contabilidade como ferramenta para os que operam na área tributária, uma vez que esta ciência registra os fatos que também são escolhidos pelo legislador como hipótese de incidência da norma tributária.

Este artigo, no entanto, busca apresentar, em breves linhas, outra função da contabilidade, que é auxiliar no processo de interpretação da legislação tributária e na construção da norma jurídica. Como será visto, entretanto, não são todos os teóricos que compartilham desta afirmativa.

Teoria Pura do Direito

Conforme Paulo de Barros Carvalho (2007, p. 134), no “esforço à busca do sentido jurídico, é importante pôr em evidência, ainda que a breve trecho, a autonomia do direito em relação a outras matérias que lhes são próximas”.

Esse é o fundamento da Teoria Pura do Direito, de Hans Kelsen, que consiste em despir o Direito de tudo que não for essencialmente jurídico. Para a Teoria Pura do Direito, portanto, outras ciências, a exemplo da contabilidade, não teriam o condão de interferir no processo de interpretação.

Não são todos os juristas, no entanto, que seguem essa metodologia de interpretação do Direito, limitada exclusivamente à norma jurídica. Para Ives Gandra da Silva Martins (2005, p. 436), “a escola formal do direito, ao pretender criar um campo exclusivo de atuação da atividade do jurista, retirou-lhe o sentido de universalidade, para transformá-lo em mera ciência veiculadora de fatos, que não estuda, vestidos da roupagem normativa que oferece”.

O formalismo jurídico da Teoria Pura do Direito, que também foi defendido por Alfredo Augusto Becker (2007), parte do pressuposto que na construção da regra jurídica há uma deformação e uma transfiguração da matéria-prima fornecida pelas ciências pré-jurídica.

Para os positivistas, portanto, no exercício de interpretação deve-se ter em mente que “toda e qualquer regra jurídica nunca é simples consagração ou ‘canonização’ de uma diretriz fornecida pelas ciências pré-jurídicas, porém é sempre o resultado de uma escolha premeditada, de um equilíbrio e de uma verdadeira construção” (BECKER, 2007, p. 83).

Seguindo esta linha de raciocínio, a contabilidade e outras ciências, chamadas de pré-jurídicas, não participariam do processo de interpretação da legislação, em que pese sua importância como ferramenta para os profissionais envolvidos na área tributária.

Teoria Tridimensional do Direito

Não obstante o rigor científico da Teoria Pura do Direito e sua disseminação no país, não há como se negar a relevância que o “fato social” emprega na atividade de criação da regra jurídica. José Antonio Minatel (2005, p. 51), sobre essa questão, assevera que:

Na qualificação jurídica dos fatos, o Direito procura recortar fatos da realidade segundo a perspectiva do legislador que faz parte da mesma realidade. Por isso, é inegável que opera o legislador influenciado pelo meio, pelas ideologias, pelos costumes, pelas considerações sociais, políticas, econômicas e morais reinantes em cada época, ainda que insistam os positivistas em separar a moral do Direito.

Para estes teóricos contrários à teoria positivista, o Direito é influenciado pelo meio que o cerca e tendo em vista essa premissa, Ives Gandra da Silva Martins (2005, p. 436) defende que “o conhecimento do fato, a ponderação que receberá para o complemento normativo e sua formulação impositiva compõem uma única realidade, sendo, todos os três elementos, objetos de estudo da Ciência do Direito”.

A Teoria Tridimensional do Direito (fato, valor e norma), formulada por Miguel Reale, é o suporte que dá sustentação a essa corrente de interpretação, em oposição à Teoria Pura do Direito. Para os juristas da Teoria Tridimensional do Direito, outras ciências, como a contabilidade, também podem participar do processo de interpretação da legislação, auxiliando na valoração dos fatos.

A contabilidade no processo interpretativo

Tendo em vista que o fato social influência no processo legislativo e que, consequentemente, não pode ser ignorado na interpretação da regra jurídica, para se conhecer o seu efetivo valor se faz necessário o auxílio de outras ciências que o cercam.

O conhecimento da contabilidade, nesse sentido, se mostra fundamental aos que operam no Direito Tributário, uma vez que essa ciência é responsável pela mensuração, registro e controle dos fatos e atos de natureza econômica. A contabilidade pode auxiliar o intérprete na valoração dos fatos escolhidos pelo legislador para dar efetividade à relação jurídico-tributária.

Para exemplificar o exposto, é possível citar o polêmico caso dos créditos de PIS e COFINS sobre insumos. As Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, quando utilizaram a expressão insumos, o associaram aos bens e serviços utilizados na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda.

Essas limitações do legislador levam a concluir que o presente conceito de insumos está em compasso com o conceito contábil de custos, o qual se restringe aos bens ou serviços utilizados na produção de outros bens e serviços.

Tendo em vista esse alinhamento entre a definição legal de insumos e a definição de custos, se mostra fundamental o conhecimento da teoria contábil de custos para identificação dos limites daquilo que pode ou não se enquadrar como insumos. Com isso, o intérprete da legislação tributária poderá aproveitar o conhecimento que vem sendo produzido há décadas pela contabilidade, de forma a guiá-lo na construção da norma jurídica.

Conclusão

A escolha do caráter interdisciplinar, como estratégia para construção do discurso científico, é uma opção incontornável, como conclui até mesmo Paulo de Barros Carvalho (2007). O autor, no entanto, faz suas advertências àqueles que trilham este caminho (2007, p. 135):

Aquilo que podemos esperar de quem empreenda a aventura do conhecimento, no campo do social, a esta altura, é uma atitude de reflexão, de prudência, em respeito mesmo às intrínsecas limitações e à própria finitude do ser humano. Esta tomada de consciência, contudo, não pode representar a renúncia do seguir adiante, expressa nas decisões que lhe parecerem mais sustentáveis no seu projeto descritivo.

Portanto, mesmo os adeptos à corrente formal do Direito não têm como negar a relevância do fato social e a essa interdisciplinaridade exige, como recomenda Ives Gandra da Silva Martins (2005), uma vocação universal do cientista do Direito, uma vez que esta ciência regula todos os fatos e situações da convivência social, não devendo ser restrita à frieza do texto legal.

Fabio Rodrigues de Oliveira – Diretor da SYSTAX e Professor do MBA em Contabilidade e Direito Tributário do IPOG e do MBA em Gestão Tributária da FIPECAFI; Advogado; Contabilista; Mestre em Ciências Contábeis; Coautor de diversos livros em matéria tributária; Consultor de Imposto de Renda, CSLL, PIS, COFINS, Direito Societário e Contabilidade.

Referências

BECKER, Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito Tributário. 4. ed., São Paulo: Ed. Noeses, 2007.

CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 19. ed. São Paulo: Saraiva, 2007.

MINATEL, José Antonio. Conteúdo do conceito de receita e regime jurídico para sua tributação. São Paulo: MP Editora, 2005.

MARTINS, Ives Gandra da Silva. Uma Teoria do Tributo. São Paulo: Quartier Latin, 2005.